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Beispiele für Netto­lohn­op­ti­mie­rungen durch Entgelt­um­wandlung

Die Oberfi­nanz­di­rektion Nordrhein-Westfalen hat mit ihrer Mitte 2015 veröf­fent­lichten Verfügung einen umfas­senden Überblick über die Rechts­auf­fassung der Finanz­ver­waltung zur steuer­recht­lichen Zuläs­sigkeit von Gehalts­op­ti­mie­rungs­mo­dellen veröf­fent­licht, die wir in diesem Artikel aufgreifen.


Ziel: steuer­freie oder pauschal versteuerte Zuwendung

Angestrebt wird die Umwandlung von steuer­pflich­tigem Arbeitslohn in eine steuer­freie oder zumindest pauschal versteuerte Zuwendung. In diesem Fall sind dann auch keine Sozial­ver­si­che­rungs­bei­träge zu entrichten. Bei Gehalts­op­ti­mie­rungs­mo­dellen erfolgt die Umwandlung oftmals auf der Basis neuer Arbeits­ver­träge, weil einige Steuer­ver­güns­ti­gungen zusätz­liche Leistungen voraus­setzen und eine Umwandlung eigentlich ausge­schlossen ist. Die jewei­ligen Arbeit­geber beabsich­tigen dabei, bestehende befristete Arbeits­ver­träge auslaufen zu lassen und anschließend Arbeits­ver­träge mit geändertem Inhalt zu schließen bezie­hungs­weise bei unbefris­teten Arbeits­ver­trägen Änderungs­ver­träge abzuschließen.

Voraus­setzung für die steuer­liche Anerkennung einer Gehalts­um­wandlung ist grund­sätzlich, dass die Verein­ba­rungen vor der Entstehung des Vergü­tungs­an­spruchs zwischen Arbeit­nehmer und Arbeit­geber abgeschlossen werden müssen.

Verzichtet ein Arbeit­nehmer unter Änderung des Anstel­lungs- oder Arbeits­ver­trags auf einen Teil seines Barlohns und gewährt ihm der Arbeit­geber statt­dessen Sachlohn, zum Beispiel in Form eines Nutzungs­vor­teils, ist der verbliebene Barlohn mit dem Nennwert anzusetzen und der Sachlohn nach Sachbe­zugs­grund­sätzen zu bewerten.

Steuer­be­güns­tigte Leistungen mit Zusätz­lich­keits­er­for­dernis

Bestimmte Gehalts­be­stand­teile sind nur dann steuerlich begünstigt, wenn sie tatsächlich zusätzlich zum ohnehin geschul­deten Arbeitslohn erbracht werden. Die klassische Entgelt­um­wandlung von regulärem Arbeitslohn in dann steuer­be­güns­tigte „Zusatz­leis­tungen” ist hier nicht möglich.

Zu den für eine Netto­lohn­op­ti­mierung proble­ma­ti­schen Vergü­tungs­be­stand­teilen, die zusätzlich zum ohnehin geschul­deten Arbeitslohn zu erbringen sind, zählen:

  • steuer­freie Kinder­gar­ten­zu­schüsse
  • Zuschüsse zur Verbes­serung des allge­meinen Gesund­heits­zu­stands und der betrieb­lichen Gesund­heits­för­derung
  • pauschal zu versteu­ernde Barzu­schüsse zu Fahrt­kosten für Fahrten zwischen der Wohnung und der ersten Tätig­keits­stätte
  • pauschal zu versteu­ernde Beträge für die Übereignung von Daten­ver­ar­bei­tungs­ge­räten samt Zubehör und Zuschüsse für die Inter­net­nutzung

Sofern beim Auslaufen befris­teter Arbeits­ver­träge in neuen Arbeits­ver­trägen entspre­chende Regelungen getroffen werden, ist das Tatbe­stands­merkmal „zusätzlich zum ohnehin geschul­deten Arbeitslohn” grund­sätzlich erfüllt, sofern keine Rückfall­klauseln vereinbart wurden.

Das Tatbe­stands­merkmal „zusätzlich zum ohnehin geschul­deten Arbeitslohn” ist bei geänderten Arbeits­ver­trägen bzw. Änderungs­kün­di­gungen unbefris­teter Arbeits­ver­träge hingegen nicht erfüllt, da durch die im gegen­sei­tigen Einver­nehmen abgeschlos­senen Änderungs­ver­träge arbeits­rechtlich geschul­deter Arbeitslohn lediglich umgewandelt wird.

Zuschüsse ohne Zusätz­lich­keits­er­for­dernis

Bei einigen Leistungen hängt die Steuer­be­güns­tigung nicht davon ab, dass diese zusätzlich zum ohnehin geschul­deten Arbeitslohn gewährt werden. Zu diesen Leistungen zählen u. a.

  • Zahlung von steuer­freiem Verpfle­gungs­mehr­aufwand
  • Heimar­beits­zu­schlag
  • Überlassung betrieb­licher Daten­ver­ar­bei­tungs­geräte und Telekom­mu­ni­ka­ti­ons­geräte sowie deren Zubehör aus zur privaten Nutzung überlas­senen System- und Anwen­dungs­pro­grammen, die der Arbeit­geber auch in seinem Betrieb einsetzt, und aus den in diesem Zusam­menhang erbrachten Dienst­leis­tungen
  • Regel­mäßige pauschale Barab­lö­sungen für (nachge­wiesene) Reini­gungs­kosten für vom Arbeit­geber gestellte typische Berufs­kleidung
  • Sonntags-, Feiertags- und Nacht­zu­schläge, Zuschläge zur Rufbe­reit­schaft
  • Firmen­wa­gen­ge­stellung
  • Waren­gut­scheine i. R. der sog. 44-Euro-Freigrenze
  • Rabatt­frei­betrag
  • Barzu­schüsse in Form von z. B. Restau­rant­schecks für unent­geltlich oder verbilligt abgegebene Mahlzeiten
  • Fehlgeld­ent­schä­digung
  • Werbung auf Fahrzeugen
  • Pauscha­lierung von unent­geltlich oder verbilligt abgege­benen arbeits­täg­lichen Mahlzeiten
  • Pauscha­lierung von Erholungs­bei­hilfen

Durch die Umwandlung entstehen je nach neuem Vergü­tungs­be­standteil entweder steuer­freie oder pauschal zu besteu­ernde Lohnbe­stand­teile.

Quelle: OFD Nordrhein-Westfalen v. 09.07.2015 – Kurzinfo LSt 05/2015


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