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Gewerb­licher Grund­stücks­handel

Ein klassi­sches Problemfeld der Steuer­be­ratung stellt der gewerb­liche Grund­stücks­handel dar.

Der Verkauf einer Immobilie stellt eine private Vermö­gens­ver­waltung dar, wenn das Objekt zehn Jahre nach dem Erwerb veräußert wird. Der Veräu­ße­rungs­gewinn ist dann steuerfrei.


Werden zu eigenen Wohnzwecken des Eigen­tümers genutzte Wirtschafts­güter veräußert, ist der erzielte Veräu­ße­rungs­gewinn ebenfalls nicht steuer­pflichtig, wenn das Wirtschaftsgut entweder im Zeitraum zwischen Anschaffung und Veräu­ßerung ausschließlich oder zumindest im Jahr der Veräu­ßerung und in den beiden voran­ge­gan­genen Jahren zu eigenen Wohnzwecken genutzt wurde.

Erfolgt die Grund­stücks­ver­äu­ßerung einer vermie­teten Immobilie innerhalb der Speku­la­ti­ons­frist von zehn Jahren nach dessen Erwerb, so unter­liegt der private Veräu­ße­rungs­gewinn der Einkom­men­steuer.

Gegebe­nen­falls handelt es sich bei der Immobi­li­en­ver­äu­ßerung jedoch unabhängig von der Veräu­ße­rungs­frist nicht um eine private Vermö­gens­ver­waltung, sondern es liegt ein gewerb­licher Grund­stücks­handel vor. Der Veräu­ße­rungs­gewinn ist dann unabhängig einkom­men­steu­er­pflichtig. Ferner fällt Gewer­be­steuer an.

Wann liegt ein gewerb­licher Grund­stücks­handel vor? Bei der Veräu­ßerung von Grund­stücken handelt es sich um eine gewerb­liche Tätigkeit, wenn der Veräu­ßerung ein planmä­ßiges Verhalten des Steuer­pflich­tigen mit Gewinn­erzie­lungs­ab­sicht zugrunde liegt.

Nach der bisher ergan­genen Recht­spre­chung ist eine Gewerb­lichkeit grund­sätzlich dann anzunehmen, wenn eine erkennbare Wieder­ho­lungs­ab­sicht besteht, die darauf gerichtet ist, dem Steuer­pflich­tigen eine Erwerbs­quelle zu schaffen. Die Leistungen müssen zudem in nennens­wertem Umfang Dritten angeboten werden.

Eine gewerb­liche Tätigkeit liegt im Ergebnis also dann vor, wenn eine selbst­ständige und nachhaltige Tätigkeit mit Gewinn­erzie­lungs­ab­sicht erfolgt und sich als Teilnahme am allge­meinen wirtschaft­lichen Verkehr darstellt.

Die Drei-Objekt-Grenze. Zur Abgrenzung der gewerb­lichen Tätigkeit von der privaten Sphäre hat der BFH mit Urteil vom 9.12.1986 die sog. Drei-Objekt-Grenze entwi­ckelt. Danach kann grund­sätzlich von einem gewerb­lichen Grund­stücks­handel ausge­gangen werden, wenn innerhalb eines Fünfjah­res­zeit­raums mehr als drei Objekte veräußert werden und zwischen Anschaffung bzw. Errichtung und Veräu­ßerung dieser Objekte ein enger zeitlicher Zusam­menhang von ebenfalls nicht mehr als fünf Jahren besteht.

Bei diesen Zeiträumen handelt es sich jedoch nicht um starre Grenzen. Selbst bei Überschreiten dieser Zeiträume kann ein gewerb­licher Grund­stücks­handel angenommen werden.
Objekte im Sinne der Drei-Objekt-Grenze stellen z. B. Ein- und Zweifa­mi­li­en­häuser, Eigen­tums­woh­nungen und unbebaute Grund­stücke sowie Mitei­gen­tums­an­teile an Immobilien, Anteile an grund­stücks­ver­wal­tenden Perso­nen­ge­sell­schaften und Gewer­be­bauten dar. Mehrfa­mi­li­en­häuser werden regel­mäßig als ein Objekt betrachtet.

Bei Eheleuten ist zu beachten, dass die Drei-Objekt-Grenze grund­sätzlich für jeden Ehegatten einzeln gilt.

Keine Objekte i. S. d. 3-Objekt-Grenze sind: zu eigenen Wohnzwecken genutzte Grund­stücke, Grund­stücke, die ohne Gewinn­erzie­lungs­ab­sicht veräußert werden, z. B. im Rahmen von Schenkung an Angehörige oder teilent­gelt­liche Veräu­ße­rungen, und Grund­stücke, die im Wege der Realteilung einer vermö­gens­ver­wal­tenden Perso­nen­ge­sell­schaft oder Bruch­teils­ge­mein­schaft den einzelnen Gesell­schaftern zu Allein­ei­gentum übertragen werden.

Gewerb­licher Grund­stücks­handel trotz Veräu­ßerung von weniger als vier Objekten im relevanten Zeitraum. In Ausnah­me­fällen kann auch der Verkauf von weniger als 4 Objekten in zeitlicher Nähe zu ihrer Errichtung zu einer gewerb­lichen Tätigkeit führen:

Erfolgt die Bebauung auf Rechnung des Erwerbers und werden dessen Wünsche in den Bauplänen berück­sichtigt, kann der gewerb­liche Grund­stücks­handel bejaht werden, selbst wenn innerhalb eines Zeitraums von weniger als fünf Jahren weniger als vier Objekte veräußert werden.

Gleiches gilt z. B. wenn bereits während der Bauphase Veräu­ße­rungs­ak­ti­vi­täten erfolgen oder während dieser Zeit Vorver­träge geschlossen werden. Auch bei einer nur kurzfris­tigen Finan­zierung kann die Drei-Objekt-Grenze unbeachtlich sein.

Kein gewerb­licher Grund­stücks­handel trotz Überschreitung der Drei-Objekt-Grenze. Auch wenn die Drei-Objekt-Grenze überschritten ist, kann ein gewerb­licher Grund­stücks­handel ausnahms­weise nicht anzunehmen sein, wenn aufgrund beson­derer Umstände eindeutige Anhalts­punkte gegen eine von Anfang an bestehende Veräu­ße­rungs­ab­sicht sprechen.

Als Umstand, der gegen eine bereits im Zeitpunkt der Anschaffung oder Errichtung des Objekts bestehende Veräu­ße­rungs­ab­sicht spricht, kann eine vom Veräu­ßerer selbst vorge­nommene langfristige – über fünf Jahre hinaus­ge­hende – Vermietung eines Wohnob­jekts angesehen werden.

Die konkreten Anlässe und Beweg­gründe für die Veräu­ße­rungen, z. B. plötz­liche Erkrankung, Finan­zie­rungs­schwie­rig­keiten, schlechte Vermiet­barkeit, Scheidung, nachträg­liche Entde­ckung von Baumängeln, unvor­her­ge­sehene Notlagen, sind im Regelfall jedoch nicht geeignet, die aufgrund des zeitlichen Abstands der maßge­benden Tätig­keiten vermutete Veräu­ße­rungs­ab­sicht im Zeitpunkt der Anschaffung oder Errichtung auszu­schließen.

Ergibt sich nach dem Ausgleich von Gewinnen und Verlusten aus privaten Veräu­ße­rungs­ge­schäften in einem Veran­la­gungs­zeitraum insgesamt ein Verlust, darf dieser hingegen nicht mit anderen Einkünften ausge­glichen werden. Ein Verlust­aus­gleich zwischen den einzelnen Besteue­rungs­tat­be­ständen bei privaten Veräu­ße­rungs­ge­schäften ist aller­dings zulässig, sodass z. B. Gewinne aus der Veräu­ßerung eines Grund­stücks mit Verlusten aus Wertpa­pier­ge­schäften ausge­glichen werden können.

Beginn und Ende des gewerb­lichen Grund­stück­handels. Als Beginn des gewerb­lichen Grund­stücks­handels ist regel­mäßig der Zeitpunkt anzusehen, in dem mit Tätig­keiten begonnen wird, die objektiv erkennbar auf die Vorbe­reitung der Grund­stücks­ge­schäfte gerichtet sind.

Bei Errichtung und Veräu­ßerung in engem zeitlichen Zusam­menhang beginnt der gewerb­liche Grund­stücks­handel grund­sätzlich mit der Stellung des Bauan­trags. Bei Erwerb und Veräu­ßerung beginnt der gewerb­liche Grund­stücks­handel grund­sätzlich im Zeitpunkt des Grund­stücks­er­werbs.

Das Ende des gewerb­lichen Grund­stücks­handels liegt vor, wenn das letzte Objekt veräußert ist oder durch die endgültige Einstellung der Verkaufs­tä­tig­keiten. Hiervon kann z. B. ausge­gangen werden, wenn innerhalb von fünf Jahren keine weiteren Grund­stücks­ver­käufe erfolgen.

Steuer­liche Folgen der Einstufung als Gewer­be­be­trieb. Liegt ein gewerb­licher Grund­stücks­handel vor, ist der Gewinn aus einer Grund­stücks­ver­äu­ßerung nicht als Gewinn aus privaten Veräu­ße­rungs­ge­schäften zu behandeln. Vielmehr sind Einkünfte aus Gewer­be­be­trieb anzunehmen. Der aus einer Grund­stücks­ver­äu­ßerung resul­tie­rende Gewinn unter­liegt dann unabhängig vom Zeitraum zwischen Erwerb bzw. Herstellung und Veräu­ßerung der Einkom­men­steuer.

Gleich­zeitig ist der Verlust aus Grund­stücks­ver­äu­ßerung steuerlich beachtlich. Befänden sich die Objekte im Privat­ver­mögen, wäre dies nur sehr einge­schränkt möglich. Verluste aus Gewer­be­be­trieb können mit allen anderen positiven Einkünften verrechnet werden.

Ergibt sich nach dem Ausgleich von Gewinnen und Verlusten aus privaten Veräu­ße­rungs­ge­schäften in einem Veran­la­gungs­zeitraum insgesamt ein Verlust, darf dieser hingegen nicht mit anderen Einkünften ausge­glichen werden.

Ein Verlust­aus­gleich zwischen den einzelnen Besteue­rungs­tat­be­ständen bei privaten Veräu­ße­rungs­ge­schäften ist aller­dings zulässig, sodass z. B. Gewinne aus der Veräu­ßerung eines Grund­stücks mit Verlusten aus Wertpa­pier­ge­schäften ausge­glichen werden können.

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